Организация управленческого учета по системе Директ-костингВ условиях развивающихся рыночных отношений эффективное
управление коммерческой деятельностью организации все более зависит от уровня
ее информационного обеспечения. Существующая в настоящее время отечественная
система бухгалтерского учета во многом еще остается учетом директивной
экономики и выполняет функции расчета налогооблагаемой базы. До сих пор на
наших предприятиях применяется затратный метод бухгалтерского учета, предусматривающий
учет и исчисление полной фактической себестоимости единицы продукции (работ,
услуг). Однако весь мировой опыт свидетельствует об эффективности использования
маржинального метода бухгалтерского учета — системы учета «Директ-костинг»,
в основе которой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и
определение маржинального дохода.
В 1936 г. американский экономист Джонатан Гаррисон создал
систему директ-костинг, согласно которой в составе себестоимости необходимо
учитывать только прямые расходы.
Следует иметь в виду, что появление директ-костинга имело и
чисто бухгалтерскую причину. Счетные работники в то время пришли к выводу, что
все затраты следует разделить на относящиеся к данному отчетному периоду
(реализуемые в нем) и связанные с выработкой продукции (они относятся к тем
отчетным периодам, когда произойдет реализация продукции). Первые получили
название постоянных, вторые — переменных. Если этот подход правилен, то, естественно,
в состав себестоимости можно и нужно включать только прямые затраты. Основным
возражением против сказанного являлось то, что в этом случае оценка незавершенного
производства в балансе оказывается заниженной, а расходы каждого отчетного
периода завышенными.
В настоящее время система «Директ-костинг» широко
распространена во всех экономически развитых странах. В Германии и Австрии
данная система получила наименование «учет частичных затрат», или
«учет суммы покрытия», в Великобритании его называют «учетом
маржинальных затрат», во Франции — «маржинальная бухгалтерия»,
или «маржинальный учет».
При описании этой системы в отечественной литературе по
бухгалтерскому учету часто встречается термин «учет ограниченной, неполной
или сокращенной себестоимости». Наиболее приемлемым названием для
озвучивания этой системы у нас в стране является термин «маржинальный
метод бухгалтерского учета». Это связано с тем, что основным показателем
при системе «Директ-костинг» служит маржинальный доход. С его помощью
определяется порог рентабельности производства, устанавливается цена
безубыточной реализации продукции, строится ассортиментная политика предприятия
и т. д. В этих условиях термин «маржинальный метод» для отечественных
специалистов становится более понятным и значимым, чем
«Директ-костинг». Кроме того, как уже отмечалось, в Великобритании и
Франции для характеристики данной системы также основной упор делается именно
на маржинальную направленность.
На первых этапах практического применения системы
«Директ-костинг» в себестоимость включались лишь прямые расходы, а
все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые
результаты. Об этом говорит и название системы — Direct — Costing — System
(система учета прямых затрат). Позднее директ-костинг трансформировался в такую
учетную систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых
переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат.
Современный «Директ-костинг» имеет два варианта:
1) простой
«Директ-костинг», основанный на использовании в учете данных только о
переменных (оперативных) затратах;
2) развитой
«Директ-костинг» (верибл-костинг), при котором в себестоимость наряду
с переменными затратами включаются и прямые постоянные затраты на производство
и реализацию продукции.
Обобщенно сущность системы «Директ-костинг»
состоит в подразделении затрат на постоянные и переменные их составляющие в
зависимости от изменения объема производства, причем себестоимость продукции
планируется и учитывается только в части переменных затрат. Разница между
выручкой от продажи продукции и переменными затратами представляет собой
маржинальный доход. При этой системе постоянные расходы в расчет себестоимости
продукции не включают и списывают непосредственно на уменьшение прибыли
предприятия.
Основные преимущества системы учета
«Директ-костинг» можно свести к следующему:
1. Упрощение и
точность исчисления себестоимости продукции, так как себестоимость планируется
и учитывается в части только производственных затрат.
2. Отсутствие
процедур по составлению сложных расчетов для условного распределения постоянных
затрат между видами продукции. Их в состав себестоимости продукции не включают
и списывают непосредственно на уменьшение финансового результата.
3. Возможность определения порога рентабельности (точки
безубыточности, порогового объема продаж), запаса прочности предприятия и
нижней границы цены продукции или заказа.
4. Возможность
проведения сравнительного анализа рентабельности различных видов продукции.
5. Возможность определения оптимальной программы выпуска и
реализации продукции.
6. Возможность выбора между собственным производством
продукции или услуг и их закупкой на стороне.
«Директ-костинг» позволяет руководству заострить
внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по
различным изделиям: выявить продукцию с большой рентабельностью, чтобы перейти
в основном на ее выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой
переменных затрат не скрывается в результате списания постоянных затрат на
себестоимость отдельных изделий. Система обеспечивает возможность быстрого
реагирования производства в ответ на меняющиеся условия рынка. Она также
становится составной частью маркетинга — системы управления предприятием в
условиях рынка и свободной конкуренции.
Еще одно достоинство системы директ-костинг состоит в том,
что ограничение себестоимости лишь переменными расходами позволяет упростить
процессы нормирования, планирования, учета и контроля затрат, так как
себестоимость становится более прозрачной, а отдельные затраты — лучше
контролируемыми.
Традиционным для отечественного учета является калькуляционный
вариант, при котором учет направлен на получение данных о полной себестоимости
продукции. При этом варианте в себестоимость продукции включаются все расходы
предприятия независимо от их деления на постоянные и переменные, основные и
накладные, прямые и косвенные, производственные и периодические. Затраты,
которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, в течение месяца накапливаются
на собирательно-распределительных счетах, а затем переносятся на себестоимость
продукции пропорционально выбранной базе. Однако при этом варианте не
учитывается одно важное обстоятельство: себестоимость единицы изделия
изменяется при изменении объема выпуска продукции. Если предприятие расширяет
производство и продажи, то себестоимость единицы продукции снижается, если же
предприятие сокращает объем выпуска — себестоимость растет.
В этих условиях становится необходимым и целесообразным
применение системы «Директ-костинг» на отечественных предприятиях.
Тем более что новый план счетов (2001 г.) для этого предоставляет все
возможности.
Организация учетной практики на отечественных предприятиях
по системе «Директ-костинг» — не дань моде, а требование сегодняшнего
дня. Ее применение способствовало бы повышению эффективности производственной и
коммерческой деятельности предприятий, усилению контроля, аналитичности и
достоверности исчисляемых показателей и более полному выявлению и использованию
резервов снижения себестоимости продукции.